Да поговорим отново за Декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО за дължими данъци

Въпреки че вече четвърта година е в сила задължението за подаване на Декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО (наричана по-долу за краткост „Декларация за дължими данъци” или „Декларацията”), практиката показва наличие на затруднения при нейното изготвяне и подаване. Именно поради това, ние си поставихме за цел да изготвим настоящия материал, който, от една страна, ще припомни основните нормативни положения, разписани в законодателството, а от друга, ще представи различни хипотези с примерни решения.

1. ТЕОРЕТИЧНА РАМКА

1.1 Кой подава Декларацията за дължими данъци?

Кръгът лица, които са нормативно задължени да изготвят и подават Декларацията за дължими данъци е твърде широк. Тези лица са:
(а) Предприятията – платци на доходи в полза на физически лица (ФЛ), които са нормативно задължени да удържат и внасят данъци по реда на ЗДДФЛ.
Това са предприятията – платци на доходи, които имат задължение да удържат:

• авансов данък за доходи от друга стопанска дейност;
• авансов данък за доходи от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество; и
• окончателни данъци по глава 6 от ЗДДФЛ (чл. 37 и 38 от ЗДДФЛ).

(б) Самоосигуряващите се лица (СОЛ) – платци на доходи в полза на ФЛ, които са задължени да удържат и внасят данъци по реда на ЗДДФЛ
Това са СОЛ – платци на доходи, които имат задължение да удържат:

• авансов данък за доходи от друга стопанска дейност;
• авансов данък за доходи от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество; и
• окончателни данъци по глава 6 от ЗДДФЛ (чл. 37 и 38 от ЗДДФЛ).

(в) Местни и чуждестранни физически лица (МФЛ и ЧФЛ), придобили:

• доходи от друга стопанска дейност;
• доходи от наем и друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество и
• доходи, подлежащи на облагане с окончателен данък,

когато платецът на дохода (предприятието или самоосигуряващото се лице) няма нормативно задължение да удържа и внася данъци по реда на ЗДДФЛ.

(г) Лица, задължени да удържат и внасят данък при източника по чл. 194 от ЗКПО
Нека припомним, че съгласно чл. 194 от ЗКПО, с данък при източника се облагат дивидентите и ликвидационните дялове, разпределяни от местни юридически лица (МЮЛ) в полза на:

• чуждестранни юридически лица (ЧЮЛ), с изключение на случаите, когато дивидентите се реализират от ЧЮЛ чрез място на стопанска дейност (МСД) в страната; и
• местни юридически лица (МЮЛ), които не са търговци, включително на общини.

(д) Лица, задължени да удържат и внасят данък при източника по чл. 195 от ЗКПО
Разпоредбата на чл. 195 от ЗКПО регламентира, че с данък при източника се облагат:

• изчерпателно определени доходи от източник в страната, начислени в полза на чуждестранни юридически лица (ЧЮЛ), когато не са реализирани от ЧЮЛ чрез МСД. Това са доходите, регламентирани в чл. 12, ал. 2, 3, 5, 8 от ЗКПО, например (1) доходи от финансови активи, (2) доходи от лихви, (3) доходи от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на движимо имущество, (4) авторски и лицензионни възнаграждения, (5) възнаграждения за технически услуги, (6) възнаграждения за управление и контрол на МЮЛ, (8) доходи от франчайз и факторинг, (9) доходи от наем или друго предоставяне за ползване на недвижимо имущество, намиращо се в страната; и
• доходите от източник в страната, посочени в чл. 12, ал. 9 от ЗКПО (неустойки и обезщетения), на ЧЮЛ, установени в юрисдикции с преференциален данъчен режим, когато не са реализирани чрез МСД.

(е) ЧЮЛ – получатели на доходи по чл. 12, ал. 3 и чл. 12, ал. 8, т.1 от ЗКПО, за които МЮЛ – платец на дохода не е задължено да удържа и внася данък.
Горепосочените доходи са (1) доходи от сделки с финансови активи и (2) доходи от разпореждане с недвижимо имущество, включително идеална част или ограничено вещно право върху недвижимо имущество, намиращо се в страната.

1.2. Каква информация се съдържа в Декларацията?

Декларацията включва:

• идентификационни данни за данъчно задълженото лице, което подава декларацията;
• данни за упълномощеното лице или законния представител на данъчно задълженото лице, в случай че Декларацията се подава от него;
• информация за статута на лицето, което подава Декларацията – дали е платец на дохода, или получател на дохода;
• периодът за който се подава Декларацията;
• информация за дължимия данък – формата на Декларацията изисква да се посочи видът на дължимия данък, неговия размер, както и кое от двете лица следва да го внесе (платецът или получателят на дохода).

1.3. Къде се подава Декларацията?

Основните нормативни разпоредби регламентират, както следва:

• Когато Декларацията се изготвя и подава от платеца на дохода, тя се подава:

– в ТД на НАП, където е регистриран или подлежи на регистрация платецът на дохода;
– Ако платецът на дохода не подлежи на регистрация, данъчната декларация се подава в ТД на НАП – София.

• Когато Декларацията се изготвя и подава от получателя на дохода (в случаите, когато платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данък), Декларацията се подава в съответната ТД на НАП на получателя.

1.4. В какъв срок се подава Декларацията?

Сроковете за подаване на Декларацията са четири:

• Декларация за 1-во тримесечие – до 30 април на текущата година;
• Декларация за 2-ро тримесечие – до 31 юли на текущата година;
• Декларация за 3-то тримесечие – до 31 октомври на текущата година; и
• Декларация за 4-то тримесечие – до 31 януари на следващата календарна година.

Обръщаме внимание, че подаването на Декларация в законоустановения срок е задължително, дори в същия този срок декларираният данък да не е внесен. За неподадена в срок декларация, данъчно задълженото лице се наказва с глоба или имуществена санкция в размер от минимум 500 лв. (чл. 80 от ЗДДФЛ и чл. 261 от ЗКПО).

1.5. В какъв срок се внася декларираният данък?

Декларираният данък се внася в срока за подаване на Декларацията, т.е в срок до 30 април, 31 юли, 31 октомври и 31 януари.
Напомняме, че за внесен след законоустановения срок данък данъчнозадълженото лице дължи лихва за просрочие.

2. ПРИМЕРНИ ХИПОТЕЗИ

Представените от нас хипотези илюстрират типични случаи, при които възниква задължение за удържане и внасяне на данък, съответно задължение за подаване на Декларация за удържани данъци. Предложените решения дават отговор основно на въпроса кое е лицето, задължено да определи и удържи данък, съответно да подаде Декларацията по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО.

• Хипотеза № 1

Еднолично дружество с ограничена отговорност заплаща ежемесечна наемна вноска за нает офис. Наемодателят е местно физическо лице (МФЛ).
В конкретния случай е налице договор за наем, т.е. извънтрудово правоотношение. Платецът на дохода е предприятие, а получателят на дохода е МФЛ, което може:

– да не е самоосигуряващо се лице (СОЛ); или
– да е СОЛ.

Съобразно статута на лицето решенията на казуса са, както следва:
(а) Ако получателят на дохода (наемодателят) не е СОЛ, то задължението за определяне, удържане и внасяне на данъка, както и за подаване на Декларацията, възниква за платеца на дохода, т.е. за предприятието – наемател.
Напомняме, че в този случай предприятието – платец на дохода (наемателят) следва да издаде на получателя на дохода (наемодателя) сметка за изплатени суми и служебна бележка съгласно утвърдените образци (чл. 45, ал. 4 от ЗДДФЛ).
(б) В случай че получателя на дохода (наемодателят) е самоосигуряващо се лице (СОЛ) и лицето изрично декларира това обстоятелство пред платеца на дохода (предприятието наемател), то задължението за определяне, удържане и внасяне на данъка, както и за подаване на Декларацията възниква за получателя на дохода, т.е. за наемодателя.
В този случай предприятието – платец на дохода не издава сметка за изплатени суми и служебна бележка на получателя на дохода. Получателят на дохода (наемодателят) издава документ, съдържащ реквизитите на чл. 6, ал.1 от Закона за счетоводството (вж. чл. 9, ал. 2 от ЗДДФЛ).

• Хипотеза № 2

Сключен е договор за отдаване под наем на апартамент. Страните по договора са местни физически лица, които не са самоосигуряващи се.
Получателят на дохода, т.е. наемодателят е задължен да определя и внася авансов данък, съответно да подава Декларация за удържани данъци за 1-во, 2-ро и 3-то тримесечие на годината (чл. 67, ал. 2 от ЗДДФЛ).

• Хипотеза № 3

През м. ноември 2016 г. предприятие – МЮЛ изплаща възнаграждение за предоставена консултантска услуга на МФЛ, което не е СОЛ
Полученият доход е доход от стопанска дейност и подлежи на авансово облагане. Доколкото получателят на дохода не е СОЛ, то задължението за удържане на данък, неговото внасяне и деклариране тежи на предприятието. В конкретния случай коментираната хипотеза е за изплатен/получен доход през 4-то тримесечие на 2016 г. Съгласно действащата от 1 януари 2015 г. разпоредба на чл. 65, ал. 13 от ЗДДФЛ, предприятието ще удържи, внесе и декларира данъка за 4-то тримесечие, само ако получателят на дохода желае и изрично декларира с писмена декларация пред платеца на дохода това обстоятелство. При липса на изрично писмено деклариране от страна на МФЛ-получател на дохода за предприятието няма да възникне задължение за подаване на Декларация за удържани данъци, съответно за определяне и внасяне на данъка.

• Хипотеза № 4

Дружество с ограничена отговорност (ООД) заплаща на друго ООД ежемесечна наемна вноска за наето складово помещение. Двете дружества са местни юридически лица.
В този случай не възниква задължение за определяне, удържане и внасяне на данък, съответно за подаване на Декларация за удържан данък по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и по чл. 201, ал. 1 от ЗКПО. Двете дружества ще отчетат счетоводни разходи за наем, съответно счетоводни приходи за наем, които ще намерят отражение в техните счетоводни финансови резултати. Последните ще са база за определяне на данъчните им финансови резултати, съответно за определяне на дължимия корпоративен данък.

• Хипотеза № 5

През месец август 2016 г. физическо лице, което е самоосигуряващо се лице, получава възнаграждение за извършена от него преводаческа услуга в изпълнение на сключен договор с търговско дружество.
В конкретния случай е налице получен доход по извънтрудово правоотношение и на основание чл. 29 от ЗДДФЛ следва да е удържи авансов данък за получен доход от стопанска дейност. Възможни са две решения:

– Ако ФЛ – получател на дохода декларира с изрична писмена декларация пред платеца на дохода (търговското дружество), че е СОЛ, задължението за определяне и внасяне на данъка, в т.ч. задължението за изготвяне на Декларацията ще тежи на ФЛ – получател на дохода. Срокът за подаване на Декларацията е и срокът за внасяне на данъка, а именно – 31 октомври 2016 г.;
– В случай че ФЛ макар и самоосигуряващо се, не извърши изрично деклариране на това обстоятелство пред дружеството-платец на дохода, то удържането и внасянето на данък върху получения доход, както и подаването на Декларацията ще се извърши от търговското дружество, тъй като последното няма да разполага с основание да не изпълни това задължение.

• Хипотеза № 6

Местно физическо лице (МФЛ) получава ликвидационен дял в резултат на извършено прекратяване на търговско дружество чрез ликвидация.
Ликвидационният дял при прекратяване на дружество чрез ликвидация, разпределен в полза на местно физическо лице, се облага с окончателен данък по реда на чл. 38, ал. 4 от ЗДДФЛ. Данъкът се удържа и внася от предприятието-платец на дохода (платец на ликвидационния дял) в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е начислен ликвидационният дял. Платецът на дохода подава и Декларацията за дължими данъци.
Напомняме, че данъчната основа за определяне на данъка представлява положителната разлика между стойността на ликвидационния дял и документално доказаната цена на придобиване на дела в дружеството.

• Хипотеза № 7

Дружество с ограничена отговорност – местно юридическо лице (МЮЛ) начислява и изплаща дивидент в полза на съдружниците на дружеството – чуждестранни физически лица и чуждестранни търговски дружества. Решението за разпределение на дивидента е взето на 31 август 2016 г., а фактическото плащане на дивидента е извършено на 1 октомври 2016 г.
Начислените от МЮЛ дивиденти в полза на ЧФЛ подлежат на облагане с окончателен данък по реда на чл. 38 от ЗДДФЛ, а начислените от МЮЛ дивиденти в полза на ЧЮЛ подлежат на облагане с данък при източника по реда на чл. 194 от ЗКПО.
В резултат, дружеството, което разпределя дивидент, следва да определи и удържи данъците върху дивидентите, както и да подаде Декларация за удържани данъци в срок до 31 октомври 2016 г. (т.е. в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е взето решение за разпределение на дивидента, а не в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е платен дивидента).
Припомняме, че данъчната основа за определяне на данъка върху доходите от дивиденти е брутната сума на разпределения дивидент, определена с решението за разпределяне на дивидент.

• Хипотеза № 8

МЮЛ като възложител по договор начислява възнаграждение в полза на изпълнителя – ЧЮЛ за получена от последното консултантска услуга.
Доколкото услугата, предмет на сключения договор е услуга от консултантско естество, то възнаграждението може да се определи като „възнаграждение за технически услуги“ (вж. дефиницията в § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО). На основание чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО, доходите, начислени от МЮЛ в полза на ЧЮЛ, представляващи възнаграждение за техническа услуга, подлежат на облагане с данък при източника. Данъкът следва да бъде удържан, деклариран и внесен от платеца на дохода, т.е. от МЮЛ.

• Хипотеза № 9

ЧЮЛ предоставя заем на МЮЛ. Последното начислява ежемесечно дължимата по договор лихва.
Българското дружество има задължение да определи и удържи данък при източника при начисляване на лихвата (представляваща доход с източник България) в полза на чуждестранното дружество – заемодател (чл. 195 във връзка чл. 12, ал. 5, т. 1 от ЗКПО). Задължението за изготвяне и подаване на Декларация тежи върху МЮЛ.

• Хипотеза № 10

В изпълнение на договор с предмет извършване на маркетингово проучване с определен обхват, сключен между МЮЛ и ЧЮЛ, българското дружество извършва две авансови плащания (на 10 юни 2016 г. и на 10 юли 2016 г.) в размер по 5 х. евро всяко едно. Авансовите плащания ще бъдат приспаднати от уговореното възнаграждение след окончателното изготвяне и предоставяне на възложеното маркетингово проучване. Окончателното плащане на възнаграждението в размер на 3 х. евро се извършва на 10 октомври 2016 г.
Съгласно § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО, възнагражденията за маркетингови проучвания попадат в дефиницията за възнаграждение за технически услуги. Същите са облагаеми с данък при източника (чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО). От друга страна, на основание чл. 195, ал. 5 от ЗКПО авансовите плащания не подлежат на облагане с данък при източника. Следователно за МЮЛ няма да възникне задължение да подава Декларация за удържани данъци за 2-ро и 3-то тримесечие на 2016 г. (периодите, в които са извършени двете авансови плащания), а ще трябва да подаде само Декларация за 4-то тримесечие, доколкото плащането на възнаграждението е извършено през м. октомври 2016 г. Срокът за тази декларация е до 31 януари 2017 г. Дължимият данък следва да се внесе в срок също до 31 януари 2017 г., като неговият размер ще се определи върху данъчна основа равна на целия размер на договореното възнаграждение (в случая върху 13 х. евро), а не върху остатъка в размер на 3 х. евро, платен от дружеството на 10 октомври 2016 г.

Обръщаме специално внимание, че в коментираните хипотези се разглежда въпроса – кое лице има задължение да определи и удържи данък, съответно да подаде Декларация за дължими данъци. Доколкото обаче някои от представените хипотези са свързани с възникване на отношения между местни и чуждестранни лица, съответно с облагане на възнаграждения, начислени от МЮЛ в полза на ЧФЛ или ЧЮЛ, то е възможно дружествата да приложат съответната Спогодба за избягване на двойно данъчно облагане (СИДДО). В резултат, облагането с данък на начислените от МЮЛ възнаграждения може (1) да не се извърши в България, а в държавата на чуждестранното лице или (2) да се извърши в България с редуцирана данъчна ставка. От това следва, че ако при прилагане на съответната СИДДО за МЮЛ не възникне задължение за удържане на данък, то автоматично ще отпадане на задължението на МЮЛ за подаване на Декларация за удържани данъци по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО.
Напомняме, че прилагането на СИДДО е свързано с покриване на нормативно регламентирани условия и спазване на съответна разписана законова процедура. Също така, когато се прилага особеният ред за удостоверяване на основанията за ползване на данъчни облекчения съгласно СИДДО, платецът на доходите в полза на ЧФЛ и ЧЮЛ, който е задължен да удържа и внася окончателен данък съгласно ЗДДФЛ и ЗКПО, декларира размера на изплатените доходи и на предоставените данъчни облекчения, подавайки специалната Декларация по чл. 142, ал. 5 от ДОПК във връзка с прилагане на СИДДО за доходи в общ размер до 500 х. лв. Срокът за нейното подаване е до 31 март на следващата година. Кратък коментар относно Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане и относно Декларацията по чл. 142, ал. 5 от ДОПК очаквайте скоро в рубриката ни „Новини”.

Професионалният екип на Счетоводна компания Дебал би бил изключително доволен, ако с така представения материал допринесе за доизясняване на някои възникнали затруднения и неразбирания, свързани с Декларацията за дължими данъци по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО.
В случай че в хода на Вашата работа по изготвяне и подаване на Декларацията за дължими данъци и/или при определяне на дължимия данък възникнат затруднения, екипът ни е на разположение за съдействие и оказване на необходимата Ви подкрепа и помощ.

Виолета Кръстанова,
Управител „Счетоводна компания Дебал“ ЕООД